346 21 НК РФ

Юрий Лермонтов:

Статья 346.21. Порядок исчисления и уплаты налога

Комментарий к статье 346.21

Согласно пункту 1 статьи 57 НК РФ сроки уплаты налогов и сборов устанавливаются применительно к каждому налогу и сбору.
Пункт 3 статьи 57 НК РФ устанавливает, что сроки уплаты налогов и сборов определяются календарной датой или истечением пе-риода времени, исчисляемого годами, кварталами, месяцами и днями, а также указанием на событие, которое должно наступить или про-изойти, либо действие, которое должно быть совершено. Сроки совершения действий участниками отношений, регулируемых законода-тельством о налогах и сборах, устанавливаются НК РФ применительно к каждому такому действию.
В соответствии с пунктом 2 статьи 58 НК РФ подлежащая уплате сумма налога уплачивается (перечисляется) налогоплательщиком или налоговым агентом в установленные сроки.
В пункте 3 статьи 58 НК РФ закреплена норма, согласно которой НК РФ может предусматриваться уплата в течение налогового пе-риода предварительных платежей по налогу — авансовых платежей.
В соответствии с пунктом 1 статьи 346.21 НК РФ налог, уплачиваемый в связи с применением упрощенной системы налогообложе-ния, исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.
При этом на основании пункта 2 статьи 346.21 НК РФ сумма налога по итогам налогового периода определяется налогоплательщиком самостоятельно.
Согласно пункту 3 статьи 346.21 НК РФ налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, по итогам каждого отчетного периода исчисляют сумму авансового платежа по налогу, исходя из ставки налога и фактически полученных доходов, рассчитанных нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответственно первого квартала, полугодия, девяти месяцев с учетом ранее исчисленных сумм авансовых платежей по налогу.
Сумма налога (авансовых платежей по налогу), исчисленная за налоговый (отчетный) период, уменьшается указанными налогопла-тельщиками на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплаченных (в пределах исчисленных сумм) за этот же период времени в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также на сумму выплаченных работникам пособий по вре-менной нетрудоспособности. При этом сумма налога (авансовых платежей по налогу) не может быть уменьшена более чем на 50 процентов.
Таким образом, сумма авансовых платежей по налогу, исчисленная за 9 месяцев текущего года, уменьшается налогоплательщиками, применяющими УСН с объектом налогообложения «доходы», на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплачиваемых за этот же период времени (то есть за 9 месяцев текущего года). Значит, при этом учитываются и взносы, уплаченные за I квартал этого же года.
«Официальная позиция».
Согласно письму МНС России от 02.02.2004 N 22-2-14/160@ в целях статьи 346.21 НК РФ налогоплательщики уменьшают (не более чем на 50%) суммы исчисленных ими за отчетный (налоговый) период налогов на сумму исчисленных и уплаченных по всем основаниям за этот же период времени страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.
Таким образом, сумма исчисленного за отчетный (налоговый) период единого налога подлежит уменьшению налогоплательщиками только на сумму фактически уплаченных ими (в пределах суммы начисленных (подлежащих уплате) за отчетный (расчетный) период) на дату представления налоговой декларации по единому налогу страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.
Налогоплательщики, уплатившие после представления налоговой декларации по единому налогу сумму страховых взносов на обя-зательное пенсионное страхование за последний месяц истекшего (расчетного) периода по страховым взносам, вправе уточнить свои нало-говые обязательства по единому налогу за истекший отчетный (налоговый) период, представив в установленном порядке в налоговые органы уточненные налоговые декларации по единому налогу.
На это обращают внимание налоговые органы в письме Управления ФНС России по г. Москве от 16.03.2007 N 18-11/3/023458@.
Исходя из толкования статей 346.14, 346.16 НК РФ, по мнению Минфина России, выраженному в письме от 17.11.2006 N 03-11-04/2/243, следует, что при исчислении единого налога уменьшать налоговую базу на расходы, указанные в статье 346.16 НК РФ, вправе лишь налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов. Налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, в соответствии с пунктом 3 статьи 346.21 НК РФ вправе уменьшать лишь авансовые платежи и исчисленную сумму налога на суммы страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.
Также Минфин России считает, что главой 26.2 НК РФ не предусмотрено уменьшение доходов налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения, выбравших объект налогообложения «доходы», на сумму произведенных ими расходов (см. на-пример, письмо от 16.08.2005 N 03-11-04/2/48).
Таким образом, налогоплательщик, выбравший в качестве объекта налогообложения доходы, не вправе уменьшать налоговую базу по единому налогу, ссылаясь на подпункт 7 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ.
«Судебная практика».
Однако судебная практика по данному вопросу иногда поддерживает налогоплательщика.
Суть дела.
Налогоплательщиком (индивидуальным предпринимателем) представлена декларация по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения.
Принятым решением налоговый орган доначислил налогоплательщику единый налог, так как, по его мнению, статья 346.21 НК РФ не предусматривает уменьшение исчисленного единого налога на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, ис-численных и уплаченных в связи с добровольным вступлением налогоплательщика в правоотношения по обязательному пенсионному страхованию.
Налогоплательщик не согласился с указанным решением и обжаловал его в арбитражный суд.
Позиция суда.
Согласно пункту 3 статьи 346.21 НК РФ налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, по итогам каждого отчетного периода исчисляют сумму авансового платежа по налогу, исходя из ставки налога и фактически полученных доходов, рассчитанных нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания, соответственно, первого квартала, полугодия, девяти месяцев с учетом ранее исчисленных сумм авансовых платежей по налогу.
Сумма налога (авансовых платежей по налогу), исчисленная за налоговый (отчетный) период, уменьшается указанными налогопла-тельщиками на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплаченных (в пределах исчисленных сумм) за этот же период времени в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также на сумму выплаченных работникам пособий по вре-менной нетрудоспособности. При этом сумма налога (авансовых платежей по налогу) не может быть уменьшена более чем на 50 процентов.
Подпунктом 7 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ установлено, что при определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на расходы на обязательное страхование работников и имущества, включая страховые взносы на обяза-тельное пенсионное страхование, взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессио-нальных заболеваний, производимые в соответствии с законодательством Российской Федерации.
В соответствии со статьей 28 Федерального закона РФ от 15.12.2001 N 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Рос-сийской Федерации» (далее — Закон N 167-ФЗ) страхователи, указанные в подпункте 2 пункта 1 статьи 6 Закона N 167-ФЗ, в том числе и индивидуальные предприниматели, уплачивают суммы страховых взносов в бюджет ПФ РФ в виде фиксированного платежа.
Минимальный размер фиксированного платежа на финансирование страховой и накопительной частей трудовой пенсии устанавли-вается в размере 150 рублей в месяц и является обязательным для уплаты. При этом 100 рублей направляется на финансирование страховой части трудовой пенсии, 50 рублей — на финансирование накопительной части трудовой пенсии.
Согласно пункту 3 статьи 29 Закона N 167-ФЗ физические лица, уплачивающие страховые взносы в виде фиксированного платежа на финансирование страховой и накопительной частей трудовой пенсии, вправе добровольно вступить в правоотношения по обязательному пенсионному страхованию и осуществлять уплату страховых взносов в бюджет ПФ РФ в части, превышающей суммы установленного фиксированного платежа.
Таким образом, суд пришел к выводу, что страховые взносы, уплачиваемые страхователями, добровольно вступившими в правоот-ношения по обязательному пенсионному страхованию, рассматриваются страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование, в связи с чем заявитель правомерно при исчислении единого налога учел сумму исчисленных и уплаченных страховых взносов на обяза-тельное пенсионное страхование в виде фиксированного платежа не только в минимальном размере, установленном пунктом 3 статьи 28 Закона N 167-ФЗ, но и в размере сверх указанного.
В связи с этим оспариваемое решение налогового органа принято незаконно.
(Постановление ФАС Московского округа от 31.01.2006 N КА-А40/14087-05.)
Таким образом, учитывая, что авансовые платежи исчисляются исходя из фактически полученных доходов и абзацем вторым пункта 3 статьи 346.21 НК РФ прямо предусмотрено уменьшение суммы налога, исчисленной за налоговый период, на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, налогоплательщик, по мнению суда, правомерно уменьшил сумму налога в установленных статьей 346.21 НК РФ пределах.
Что касается сумм страховых взносов, уплаченных налогоплательщиком по добровольным правоотношениям с ПФ РФ, суд указы-вает, что налогоплательщики — индивидуальные предприниматели уплачивают страховые пенсионные взносы в виде фиксированного платежа. Согласно пункту 3 статьи 29 Закона N 167-ФЗ, физические лица, уплачивающие страховые взносы в виде фиксированного платежа, вправе осуществлять уплату страховых взносов в бюджет ПФ РФ в части, превышающей размер фиксированного платежа, то есть страховые взносы, уплаченные по добровольным правоотношениям приравниваются к взносам на обязательное страхование, так как они так же формируют страховую и накопительную часть пенсий.
Также существует противоположная арбитражная практика, например в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 30.03.2005 N А05-14835/04-10 суд указал: «…Понятия «предприниматель» и «физические лица» в целях Закона N 167-ФЗ разделены. В данном случае предприниматель при вступлении в правоотношения по обязательному пенсионному страхованию и осуществлении уплаты страховых взносов в бюджет ПФ РФ осуществляет выплаты за себя как за физическое лицо. В отличие от индивидуальных предпринимателей к отношениям по налогообложению доходов физических лиц упрощенная система налогообложения не применяется. Таким образом, правила добровольного вступления в правоотношения по обязательному пенсионному страхованию, предусмотренные Законом N 167-ФЗ для физических лиц, не могут учитываться в целях исчисления и уплаты единого налога, уплачиваемого предпринимателями, в связи с применением ими упрощенной системы налогообложения…».
Минфин России в письме от 22.05.2006 N 03-11-05/132 также указывает, что суммы страховых взносов, уплаченные индивидуальным предпринимателем и превышающие фиксированный платеж, не могут уменьшать исчисленную сумму единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения.
Пример 2.
Суть дела.
Налоговый орган провел выездную налоговую проверку налогоплательщика по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, результаты которой оформил актом, и установил, что налогоплательщик, находившийся в 2003 г. на упрощенной системе налого-обложения (объект налогообложения — доходы), в нарушение пункта 3 статьи 346.21 НК РФ применил налоговый вычет в виде начисленных за этот период страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, фактически в территориальный орган ПФ РФ уплатил страховые взносы в меньшей сумме. Разница между начисленными и уплаченными страховыми взносами признана недоимкой по данному налогу.
По результатам проверки налоговый орган вынес решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ.
В добровольном порядке налоговая санкция не была уплачена, поэтому налоговый орган обратился за ее взысканием в арбитражный суд.
Позиция суда.
Согласно статье 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законо-дательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, за которое НК РФ установлена ответственность.
Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его со-вершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица (пункт 6 статьи 108 НК РФ).
В соответствии со статьей 109 НК РФ отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения является одним из обстоя-тельств, исключающих его привлечение к налоговой ответственности.
В пункте 1 статьи 122 НК РФ предусмотрено, что неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченных сумм налога.
В силу пункта 3 статьи 346.21 НК РФ сумма налога (квартальных авансовых платежей по налогу), исчисленная за налоговый (от-четный) период, уменьшается налогоплательщиками на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплачиваемых за этот же период времени в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также на сумму выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности. При этом сумма налога (квартальных авансовых платежей по налогу) не может быть уменьшена более чем на 50 процентов по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование.
Данная статья не содержит четкого понятия о том, на сумму каких (начисленных или уплаченных) страховых взносов по обязатель-ному пенсионному страхованию уменьшается сумма исчисленного единого налога.
Налогоплательщик истолковал эту норму как предоставляющую право на уменьшение суммы налога на сумму начисленных за этот же период страховых взносов.
Согласно пункту 7 статьи 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).
С учетом изложенного основания для привлечения налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ отсутство-вали.
(Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 24.01.2006 N А29-5146/2005А.)
Однако Минфин России не согласен с такой позицией, см., например, письмо от 02.02.2004 N 22-2-14/160@: «…сумма исчисленного за отчетный (налоговый) период единого налога подлежит уменьшению налогоплательщиками только на сумму фактически уплаченных ими (в пределах суммы начисленных (подлежащих уплате) за отчетный (расчетный) период) на дату представления налоговой декларации по единому налогу страховых взносов на обязательное пенсионное страхование…».
См. также письмо Минфина России от 06.06.2005 N 03-11-04/2/17, в котором разъяснено: «…Статья 346.17 Кодекса устанавливает, что при определении налоговой базы, исчисляемой в связи с применением упрощенной системы налогообложения, доходы и расходы на-логоплательщика признаются по кассовому методу.
Так, согласно пункту 2 статьи 346.17 НК РФ расходами налогоплательщиков признаются затраты после их фактической оплаты.
В связи с этим налогоплательщики уменьшают сумму налога (квартальных авансовых платежей по налогу), исчисленную за нало-говый (отчетный) период, на сумму фактически уплаченных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в этом налоговом (отчетном) периоде».
Однако необходимо заметить, что данная норма распространяется на расходы. Расходы — это затраты налогоплательщика, умень-шающие налоговую базу.
В данном случае в статье 346.21 НК РФ речь идет о налоговых вычетах. Налоговые вычеты не уменьшают налоговую базу по налогу, а уменьшают непосредственно исчисленную сумму налога.
Таким образом, представляется, что пункт 2 статьи 346.17 НК РФ не распространяется на налоговые вычеты, указанные в пункте 3 статьи 346.21 НК РФ.
Также необходимо заметить, что абзац 2 пункта 3 статьи 346.21 НК РФ в редакции Федерального закона от 21.07.2005 N 101-ФЗ предусматривает уменьшение исчисленного единого налога только на суммы уплаченных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.
В соответствии с пунктом 4 статьи 346.21 НК РФ налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, по итогам каждого отчетного периода исчисляют сумму авансового платежа по налогу, исходя из ставки налога и фактически полученных доходов, уменьшенных на величину расходов, рассчитанных нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответственно первого квартала, полугодия, девяти месяцев с учетом ранее исчисленных сумм авансовых платежей по налогу.
Согласно пункту 5 статьи 346.21 НК РФ ранее исчисленные суммы авансовых платежей по налогу засчитываются при исчислении сумм авансовых платежей по налогу за отчетный период и суммы налога за налоговый период.
При этом в соответствии с пунктом 6 статьи 346.18 НК РФ налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, исчисляют и уплачивают минимальный налог в размере 1 процента от налоговой базы, которой являются доходы, определяемые в порядке, предусмотренном статьей 346.15 НК РФ.
«Официальная позиция».
По мнению Минфина России, выраженному в письме от 19.10.2006 N 03-11-05/234, порядок исчисления и уплаты налогов, установ-ленных главой 26.2 НК РФ, распространяется на всех налогоплательщиков, перешедших на упрощенную систему налогообложения, включая и налогоплательщиков, утративших в течение налогового периода по единому налогу (календарного года) право на дальнейшее применение упрощенной системы налогообложения в связи с несоблюдением условий и ограничений, предусмотренных статьями 346.12 и 346.13 НК РФ.
Для налогоплательщиков, утративших в течение календарного года право на дальнейшее применение упрощенной системы налого-обложения, налоговым периодом по единому налогу признается отчетный период, предшествующий кварталу, начиная с которого такие налогоплательщики считаются перешедшими на общий режим налогообложения.
При этом представленные указанными налогоплательщиками за данный отчетный период налоговые декларации по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, приравниваются к налоговым декларациям, подаваемым налогоплательщиком за налоговый период (календарный год).
Если исчисленная по итогам отчетного периода, предшествующего кварталу, начиная с которого налогоплательщики считаются пе-решедшими на общий режим налогообложения, в общем порядке сумма единого налога меньше исчисленной за этот же период времени суммы минимального налога, то у налогоплательщика возникает обязанность уплатить минимальный налог.
В этом случае налоговые декларации за соответствующий налоговый период налогоплательщиками представляются и минимальный налог уплачивается по истечении отчетного периода, в котором ими было утрачено право на применение упрощенной системы нало-гообложения, не позднее сроков, установленных главой 26.2 НК РФ для представления налоговых деклараций и уплаты квартальных аван-совых платежей по единому налогу за этот отчетный период.
Пунктом 6 статьи 346.21 НК РФ установлено, что уплата налога и авансовых платежей по налогу производится по месту нахождения организации (месту жительства индивидуального предпринимателя).
Таким образом, уплата налога и квартальных авансовых платежей по нему не зависит от места осуществления деятельности и ин-дивидуальному предпринимателю следует уплачивать их в том налоговом органе, в котором он состоит на учете.
Пример.
В этой связи организация, зарегистрированная и находящаяся в г. Москве, уплачивает единый налог, в том числе единый налог с доходов, полученных от сдачи внаем помещения, находящегося в г. Санкт-Петербурге, в г. Москве.
«Внимание!»
Государственная регистрация юридического лица осуществляется по месту нахождения указанного учредителями в заявлении о го-сударственной регистрации постоянно действующего исполнительного органа, в случае отсутствия такого исполнительного органа — по месту нахождения иного органа или лица, имеющих право действовать от имени юридического лица без доверенности (пункт 2 статьи 8 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей»).
«Внимание!»
На основании статьи 346.22 НК РФ суммы налога зачисляются на счета органов Федерального казначейства для их последующего распределения в бюджеты всех уровней и бюджеты государственных внебюджетных фондов в соответствии с бюджетным законодатель-ством РФ.
Что касается порядка представления налоговых деклараций, то в пункте 1 статьи 346.23 НК РФ установлено, что налогоплательщики-организации по истечении налогового (отчетного) периода представляют налоговые декларации в налоговые органы по месту своего нахождения.
Пунктом 2 статьи 346.23 НК РФ предусмотрено, что индивидуальные предприниматели такие декларации представляют по месту своего жительства.
При этом согласно пункту 2 статьи 11 НК РФ под местом жительства физического лица понимается адрес (наименование субъекта Российской Федерации, района, города, иного населенного пункта, улицы, номера дома, квартиры), по которому физическое лицо зареги-стрировано по месту жительства в порядке, установленном законодательством Российской Федерации.
«Внимание!»
Если по решению субъекта РФ на его территории введена система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности, то согласно пункту 2 статьи 346.28 НК РФ налогоплательщики, осуществляющие виды предпринимательской деятельности, установленные пунктом 2 статьи 346.26 НК РФ, обязаны встать на учет в налоговых органах по месту осуществления указанной деятельности в срок не позднее пяти дней с начала осуществления этой деятельности и производить уплату единого налога, введенного в этом субъекте Российской Федерации.
В отношении порядка исчисления и уплаты налогов, не поименованных в пункте 2 статьи 346.11 НК РФ, организациям, приме-няющим упрощенную систему налогообложения и имеющим обособленные подразделения, следует руководствоваться положениями со-ответствующих глав НК РФ.
Пунктом 7 статьи 346.21 НК РФ установлено, что налог, подлежащий уплате по истечении налогового периода, уплачивается не позднее срока, установленного для подачи налоговых деклараций за соответствующий налоговый период пунктами 1 и 2 статьи 346.23 НК РФ.
Налоговые декларации при применении упрощенной системы налогообложения по итогам налогового периода представляются на-логоплательщиками-организациями не позднее 31 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.
Налоговые декларации по итогам отчетного периода организациями представляются не позднее 25 календарных дней со дня окончания соответствующего отчетного периода. Аналогичное требование установлено пунктом 2 статьи 346.23 НК РФ и в отношении индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения.
Пунктом 2 статьи 346.23 НК РФ установлено, что налогоплательщики — индивидуальные предприниматели по истечении налогового периода представляют налоговые декларации в налоговые органы по месту своего жительства не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом.
Авансовые платежи по налогу уплачиваются не позднее 25-го числа первого месяца, следующего за истекшим отчетным периодом.
«Судебная практика».
В Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 18.05.2006 N Ф04-2799/2006(22572-А27-23), с учетом того, что авансовые платежи уплачиваются с фактической суммы доходов (доходов, уменьшенных на величину расходов) и что сумма налога, исчисленная по итогам налогового периода, уменьшается на уплаченные в течение налогового периода суммы авансовых платежей, суд сделал вывод, что авансовые платежи являются своего рода формой уплаты единого налога, обеспечивающей его равномерное поступление в бюджет в течение всего налогового периода.
На основании изложенного суд решил, что налоговым органом правомерно начислены пени на суммы несвоевременно уплаченных авансовых платежей.
В Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 17.04.2006 N А33-21066/05-Ф02-1466/06-С1 суд, учитывая нормы НК РФ, регулирующие процедуру возврата и зачета излишне уплаченного налога, пришел к выводу о правомерности действий налогового органа по зачету переплаты в счет недоимки по авансовым платежам.
В Постановлении ФАС Центрального округа от 24.04.2006 N А54-6226/2005-С3 суд указал на необоснованность довода налогового органа о том, что в силу различных КБК авансовые платежи не могут быть зачтены в счет уплаты минимального налога, так как согласно пункту 6 статьи 346.18 НК РФ минимальный налог уплачивается в случае, если сумма налога, исчисленная в общем порядке, меньше суммы исчисленного минимального налога, следовательно, минимальный налог — это одна из форм уплаты единого налога, гарантирующая интересы государства.
Согласно пункту 5 статьи 346.21 НК РФ авансовые платежи, уплачиваемые в течение налогового периода, засчитываются в счет уплаты единого налога, исчисленного за налоговый период. Следовательно, суммы авансовых платежей должны также уменьшать и сумму минимального налога.

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *